П 302 инструкции 157н учреждение создает резерв предстоящих расходов

Учреждения государственного сектора вправе формировать резервы предстоящих расходов. По каким обязательствам можно формировать резерв, порядок формирования резерва, документальное оформление и отражение резервов предстоящих расходов в бухгалтерском (бюджетном) учете рассмотрим в данной статье.

По каким обязательствам нужно формировать резервы предстоящих расходов?

Согласно п. 302.1 Инструкции, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 г. № 157н (далее – Инструкция № 157н), резервы предстоящих расходов представляют собой информацию о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения.

Резерв предстоящих расходов может быть создан по:

• предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсации за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;
• предстоящей оплате по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;
• иным аналогичным предстоящим оплатам;
• обязательствам, возникающих в силу законодательства Российской Федерации при принятии решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры (состава) обособленных подразделений учреждения и (или) изменении видов деятельности учреждения, а также при принятии решения о реорганизации либо ликвидации учреждения;
• обязательствам, возникающим из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни в размере сумм, предъявленных к учреждению штрафных санкций (пеней), иных компенсаций;
• обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру в виду отсутствия первичных учетных документов;
• иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятого при формировании его учетной политики.

Перечень расходов, по которым могут быть сформированы резервы, является открытым.

Порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики.

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского (бюджетного) учета в учреждениях госсектора регулируется:

• В казенных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 г. № 162н (далее — Инструкция № 162н);
• В бюджетных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 г. № 174н (далее — Инструкция № 174н);
• В автономных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 г. № 183н (далее – Инструкция № 183н).

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н для учета резервов предстоящих расходов предназначен счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов».

Согласно п. 124.1 Инструкции № 162н, п. 160.1 Инструкции № 174н, п. 189 Инструкции № 183н формирование суммы резерва отражается:

• Дебет 0 106 00 000, 0 109 00 000, 0 401 20 200 Кредит 0 401 60 000.

В соответствии с п. 124.2 Инструкции № 162н, п. 160.1 Инструкции № 174н, п. 189 Инструкции № 183н операции по начислению расчетов по обязательствам за счет сумм резервов отражаются следующими бухгалтерскими записями:

• Дебет 0 401 60 000 Кредит 0 302 00 000, 0 303 00 000.

Документальное оформление

Аналитический учет по резервам ведется в Многографной карточке или в Карточке учета средств и расчетов, по видам создаваемых резервов.

Как принять обязательство на сумму резерва?

На сумму резерва предстоящих расходов учреждению необходимо принять отложенное обязательство.

Согласно п. 308 Инструкции № 157н, отложенные обязательства — обязательства учреждения, величина которых определена на момент их принятия условно (расчетно) и (или) по которым не определено время (финансовый период) их исполнения, при условии создания в учете учреждения по данным обязательствам резерва предстоящих расходов.

Отложенные обязательства отражаются по аналитической группе 90 «Санкционирование на иные очередные года (за пределами планового периода)» синтетического счета санкционирования расходов (п. 309 Инструкции № 157н).
Руководствуясь Инструкцией № 162н и п. 1.2.3 части 1 Приложения «Составление и представление месячной, квартальной бюджетной отчетности, квартальной бухгалтерской отчетности государственных бюджетных и автономных учреждений в 2017 году» к совместному письму Минфина России № 02-07-07/21798, Казначейства России № 07-04-05/02-308 от 07.04.2017 (далее — Письмо), операции по отложенным обязательствам в учете казенных учреждений отражаются:

• Дебет 1 501 93 000 Кредит 1 502 99 000 – приняты отложенные обязательства (п. 141.2 Инструкции № 162н);
• Дебет 1 502 99 000 Кредит 1 502 11 000 — принято бюджетное обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 141.2 Инструкции № 162н);
• Дебет 1 501 13 000 Кредит 1 501 93 000 — принято бюджетное обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 134 Инструкции 162н).

Бухгалтерские записи по отложенным обязательствам в учете бюджетных и автономных учреждений отражаются аналогично.

Руководствуясь Инструкцией № 174н, Инструкцией № 183н и п. 1.2.3 Письма, операции по отложенным обязательствам в учете бюджетных и автономных учреждениях отражаются:

• Дебет 0 506 90 000 Кредит 0 502 99 000 – приняты отложенные обязательства (п. 174 Инструкции № 174н, п. 203 Инструкции № 183н);
• Дебет 0 502 99 000 Кредит 0 502 11 000 — принято обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 167 Инструкции № 174н, п. 196 Инструкции № 183н);
• Дебет 0 506 10 000 Кредит 0 506 90 000 — принято обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва.

Нужно ли переносить резерв на следующий год?

Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Учет остатков резерва зависит от того, планирует ли учреждение в следующем году создание резерва по соответствующему виду расходов. Если учреждение формировать сумму резерва не планирует, то размер резерва необходимо скорректировать.

В бухгалтерском учете корректировка размера резерва по соответствующим расходам, а также принятых обязательств по расходам за счет сформированного резерва, в соответствующем финансовом году, отражается способом «Красное сторно». Если учреждение в следующем отчетном периоде планирует создавать резерв по соответствующему виду расходов, то показатели резерва переносятся на следующий год.

Налоговый учет

Налоговый учет остатков резерва также зависит от того, планирует ли учреждение в следующем году создание резерва по соответствующему виду расходов.

Если резерв создаваться не будет, все неиспользованные суммы резерва текущего года следует учесть в составе внереализационных доходов на 31 декабря текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 29 октября 2012 г. N 03-03-10/121).

Если учреждение планирует создавать резерв на следующий год, то при определении суммы такого резерва учитываются только соответствующие расходы (п. 4 ст. 324.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.10.2012 № 03-03-10/121). Другими словами, та часть неиспользованного резерва, которая относится к соответствующему виду расходов, может не относиться на внереализационные доходы, а включаться в резерв следующего года.

Остальная сумма резерва, не использованная в текущем году, учитывается в составе доходов текущего налогового периода (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).

Опубликовано 09.11.2017

23.07.2017

Вопрос:

Бюджетное учреждение, являясь исполнителем по контракту, выполнило работы, которые не устроили заказчика. Заказчик обратился в суд с иском о привлечении исполнителя к ответственности. Исковое требование содержит условия:

– об устранении недостатков работ, выявленных после подписания акта выполненных работ, и возмещении заказчику вреда, нанесенного действиями исполнителя;
– о возмещении ответчиком расходов на независимую экспертизу, проведенную истцом (согласно представленному договору стоимость работ по проведению независимой экспертизы равна 15 000 руб.);
– о возмещении расходов истца на уплату государственной пошлины (истцом была уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб.).

Надо ли в отношении обязательств, отраженных в исковых требованиях, формировать резерв предстоящих расходов?

Ответ:

Из положений п. 302.1 Инструкции № 157н следует, что на счете 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» отражается информация о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в частности, возникающих из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий, в размере сумм предъявленных к учреждению штрафных санкций (пеней), иных компенсаций по причиненным ущербам (убыткам), в том числе вытекающих из условий гражданско-правовых договоров (контрактов), в случае предъявления претензий (исков) к публично-правовому образованию, о возмещении вреда, причиненного физическому лицу или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц этих органов, в том числе в результате издания актов органов государственной власти, не соответствующих закону или иному правовому акту, а также ожидаемых судебных расходов (издержек), в случае предъявления учреждению согласно законодательству РФ претензий (исков), иных аналогичных ожидаемых расходов.

Здесь же хотелось бы обратить ваше внимание на положение п. 302.1 Инструкции № 157н, устанавливающее, что порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т. д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. Из всего вышесказанного следует, что если в учетной политике учреждения установлено требование о формирования резерва по обязательствам, возникающим из претензионных требований и исков по результатам деятельности учреждения, то такой резерв формируется и обязательства учреждения, отраженные в иске, указываются на счете бухгалтерского учета как расходы будущих периодов.

Минфин в своих письмах от 08.12.2016 № 02-06-10/73797, от 22.04.2016 № 02-06-10/23392 отметил, что получателям бюджетных средств обязательства, возникающие из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий, необходимо отражать на счете 1 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов». Такую же позицию высказывают многие специалисты Минфина на вебинарах и семинарах. Необходимость формирования резерва предстоящих расходов получателями бюджетных средств в целом понятна. Орган исполнительной власти, выполняющий функции учредителя получателя бюджетных средств, хочет знать, какой объем денежных средств необходим учреждению для покрытия своих обязательств, поскольку он отвечает по обязательствам подведомственного учреждения – получателя бюджетных средств (пп. 12.1 п. 1 ст. 158, п. 7 ст. 161 БК РФ). Орган исполнительной власти, исполняющий функции учредителя бюджетного и автономного учреждений, не отвечает по обязательствам этих учреждений. Поэтому Минфин в своих письмах не настаивает на необходимости создания бюджетными и автономными учреждения резерва предстоящих расходов.

Подводя итог всему вышесказанному, можно сделать вывод: если учетной политикой бюджетного учреждения не предусмотрено создание резерва предстоящих расходов по претензионным требованиям заказчика, то обязательства, отраженные в исполнительном листе, на счетах бухгалтерского учета не отражаются. Если в ходе рассмотрения дела судьи признают требования истца обоснованными и в постановлении суда отразят необходимость произвести выплаты истцу, то ввиду отсутствия у учреждения резерва предстоящих расходов на покрытие обязательств по исковым требованиям данные выплаты отразятся на счете 2 401 20 290 «Прочие расходы».

Пример 1.

Учетной политикой учреждения не предусмотрено формирование резерва предстоящих расходов по обязательствам, возникающим из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни учреждения. Из постановления суда следует, что учреждение-исполнитель должно перечислить учреждению заказчику денежные средства в размере 17 000 руб. (2 000 руб. из которых составляет государственная пошлина) и произвести работы по устранению недостатков работ.

На счетах бухгалтерского учета учреждения принятие обязательств, отраженных в постановлении суда, и их погашение отразятся так:

Расходы на исполнение судебных актов (исполнительных листов с приложенными к ним копиями судебных актов судов РФ, на основании которых они выданы, судебных приказов) отражаются в порядке, определенном описанием вида расходов 831 «Исполнение судебных актов РФ и мировых соглашений по возмещению вреда, причиненного в результате незаконных действий (бездействия) органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления либо должностных лиц этих органов, а также в результате деятельности учреждений». Вместе с тем расходы на исполнение судебных актов, предусматривающих обязательства по выплате пенсий, пособий, оплате труда работников учреждений, а также оплату кредиторской задолженности по договорам на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд и т. п., подлежат отражению по соответствующим группам, подгруппам и элементам видов расходов (Указания о порядке применения бюджетной классификации РФ, Письмо Минфина РФ № 02-06-10/23392).

Вопрос:

В учетной политике учреждения предусмотрено формирование резерва предстоящих расходов по обязательствам, возникающим из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий. Как на счетах бухгалтерского учета отразить формирование такого резерва и как принять к учету требования, отраженные в иске, а затем в судебном постановлении?

Ответ:

Резерв предстоящих расходов, в том числе резерв на покрытие обязательств, возникающих из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий, отражается на счете 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов». В приложении 1к Письму Минфина РФ от 20.05.2015 № 02-07-07/28998 приведен пример детализации плана счетов по счету 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов». В нем рекомендовано отражать резерв по претензионным требованиям по счету 0 401 63 290. Воспользовавшись разъяснениями, учреждение в своей учетной политике может отразить, что формирование резерва по претензионным требованиям ведется на счете 0 401 63 290.

Первичное признание обязательства как объекта бухгалтерского учета возникает с момента возникновения требования к субъекту учета – бюджетному учреждению, то есть в момент предъявления исковых требований, оспариваемых в судебном порядке, до принятия решения суда. Дальнейший учет обязательства, признанного в учете, осуществляется с последующей реклассификацией обязательства – принятое обязательство, принятое денежное обязательство (Письмо Минфина РФ от 08.12.2016 № 02-06-10/73797).

При принятии обязательств за счет ранее сформированных отложенных обязательств (при определении размера обязательства и соответствующих финансовых периодов (текущий, очередной финансовый год, первый и второй годы планового периода), в которых данное обязательство предусматривается исполнить) делается запись:

Дебет счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)»
Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 01 000 «Принятые обязательства» (по соответствующим финансовым периодам (текущий, очередной финансовый год, первый и второй годы планового периода))

Отражение на балансовых счетах учета обязательств (счет 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам») возникает исходя из принципа метода начисления с момента вступления в силу судебного акта (решения суда) и отражается так:

Дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов»
Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам»

Рассмотрим все вышесказанное на примере.

Пример 2.

Бюджетное учреждение, являясь исполнителем по контракту, выполнило работы, которые не устроили заказчика. Заказчик обратился в суд с иском о привлечении исполнителя к ответственности. Исковое требование содержит условия об устранении неисправностей, компенсации расходов сторонней организации на проведение независимой экспертизы, выполненных бюджетным учреждением работ, компенсации размера уплаченной истцом государственной пошлины. Рассмотрев материалы дела, суд пришел к выводу о том, что учреждение-исполнитель должно:

– провести ремонтные работы;
– компенсировать истцу расходы на независимую оценку в размере 14 000 руб.;
– компенсировать истцу расходы на оплату государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Учреждение расчетным путем установило, что резерв предстоящих расходов на оплату обязательств на покрытие возможных претензий со стороны заказчиков на 2017 год составляет 180 000 руб. Размер ежемесячных отчислений в резерв – 15 000 руб. На дату получения судебного решения размер отчислений в резерв в 2017 году – 90 000 руб. Резерв формируется по коду вида деятельности 2.

На счетах бухгалтерского учета операции по формированию резерва и его расходованию отразятся так:

Вопрос:

Руководитель нашего учреждения хочет создать резерв предстоящих расходов на покрытие обязательств учреждения, возникающих по фактам хозяйственной деятельности, по которым на отчетную дату возникает неопределенность ввиду отсутствия первичных учетных документов. Как на счетах бухгалтерского учета отразить операции по формированию такого резерва и его расходованию?

Ответ:

В соответствии с положениями Инструкции № 157н резервы предстоящих расходов формируются в целях формирования полной и достоверной информации об обязательствах публично-правового образования (государственного (муниципального) учреждения) по методу начисления, предусматривающему отражение расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда выплачены денежные средства, а также для равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, в том числе для расчета налога на прибыль организаций. Предусмотрено формирование в бухгалтерском (бюджетном) учете информации о сформированных резервах предстоящих расходов в сумме отложенных обязательств, которые отражаются на счете 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов».

Согласно нормам п. 302.1 Инструкции № 157н в учреждении может создаваться резерв предстоящих расходов на исполнение обязательств, возникающих по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых на отчетную дату существует неопределенность по их размеру ввиду отсутствия первичных учетных документов.

Детализация счета 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» осуществляется субъектом учета в рамках формирования его учетной политики. Пример детализации плана счетов дан в приложении 1 к Письму Минфина РФ № 02-07-07/28998 – по счету 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов». В письме рекомендовано резерв на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы, формировать на счете 0 401 62 200 «Резерв на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы» со следующей детализацией:

– 0 401 62 221 «Резерв по оплате обязательств, по которым не поступили расчетные документы, по услугам связи»;
– 0 401 62 223 «Резерв по оплате обязательств, по которым не поступили расчетные документы, по коммунальным услугам»;
– 0 401 62 225 «Резерв по оплате обязательств, по которым не поступили расчетные документы, по работам, услугам по содержанию имущества».

Воспользовавшись разъяснениями, приведенными в вышеупомянутом Письме № 02-07-07/28998, учреждение в своей учетной политике может отразить, что формирование резерва по оплате обязательств, по которым не поступили расчетные документы, производится на счете 0 401 62 000. Устанавливая необходимость формирования в учетной политике учреждения такого резерва, учреждение расчетным путем определяет размер оценочного обязательства. В учетной политике учреждения могут быть установлены:

– порядок определения оценочного значения обязательства, исходя из которого расчетным путем учреждение, определяет размер формируемого резерва;
– размер резерва предстоящих расходов.

Приведем пример формирования резерва на покрытие обязательств, по которым не поступили первичные учетные документы.

Пример 3.

Между бюджетным учреждением и ресурсоснабжающей организацией (ОАО «Теплоэнерго») заключен контракт на 2017 год на сумму 672 000 руб. Не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, учреждению поступают на оплату счет-фактура и акт выполненных работ от ОАО «Теплоэнерго». В апреле 2017 года от ОАО «Теплоэнерго» не поступили документы на оплату за март. Принимая во внимание стоимость контракта, заключенного с ОАО «Теплоэнерго» на 2017 год и объем оплаты тепло­энергии, произведенной в феврале, учреждение предположило, что за март будет выставлен счет в размере 56 000 руб. Документы от ОАО «Теплоэнерго» (счет-фактура и акт выполненных работ) за март поступили в учреждение в мае 2017 года. Согласно представленным документам расходы на электроэнергию за март 2017 года составили 52 000 руб. Операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

На счетах бухгалтерского учета описанные в примере операции отразятся так:

Обухова Т.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Зачастую бухгалтеры учреждений государственного сектора не придают значения учету резервов предстоящих расходов. А государство тем временем ввело СГС для того, чтобы резервы формировались верно и своевременно. Поэтому рассказываем про порядок учета резервов предстоящих расходов, и в том числе про его отражение в программе «1С».

• Резервы предстоящих расходов
• Учетная политика
• Бухгалтерские проводки
• Отражение в «1С»

Резервы предстоящих расходов

Резервы предстоящих расходов — сведения о резервируемых средствах на расходы, которые предназначены для использования в будущих периодах.

Обратите внимание: часто бухгалтера при работе с резервами не разделяют два понятия: резерв предстоящих расходов и расходы будущих периодов. Необходимо отметить, что расходы будущих периодов — это уже начисленные учреждением суммы, где размер и признание по периоду в бухгалтерском учете определены. Резервы предстоящих расходов — нет четкой суммы и времени исполнения.

Приказом Минфина РФ от 30.05.2018 №124 утвержден СГС «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах» (далее СГС «Резервы»). Данный стандарт регламентирует работу с резервами предстоящих расходов учреждений государственного сектора начиная с 01.01.2020.

С целью корректного применения стандарта «Резервы» следует дополнительно руководствоваться методическими рекомендациями к СГС «Резервы», изложенными в письме Минфина России от 05.08.2019 №02-07-07/58716.

Стандарт «Резервы» определяет следующие виды резервов:

• По претензиям, искам.

  Например, учреждение является одной из сторон судебного разбирательства. По предположению собственной юридической службы есть высокая доля опасения, что решение скорее всего не удовлетворят.

• По реструктуризации.

  Например, в учреждении планируется провести реструктуризацию. Формирования резерва в части реструктуризации может включать: расходы на консультационные услуги для организации процесса реструктуризации; прекращение договора аренды помещения, а как следствие — расходы за неустойку; сокращение штата сотрудников, что приведет к затратам на переобучение/перемещение оставшихся работников.

• По гарантийному ремонту.

  Например, учреждение занимается производством и продажей товаров, оказанием услуг. После продажи товара или оказания услуги возможны случаи наступления гарантийных обязательств в части гарантийного ремонта или гарантийного обслуживания. В целях равномерного списание расходов для выполнения гарантийных обязательств учреждение формирует соответствующих резерв.

• По убыточным договорным обязательствам.

  Например, учреждение арендует помещение, но в деятельности использует его частично, тем самым убыточно.

• По демонтажу и выводу основных средств из эксплуатации.

  Например, учреждение создает объект, который в дальнейшем будет демонтирован и участок, где он располагался, восстановлен.

Обратите внимание: важно учесть, что при возникновении и формировании резервов должны соблюдаться следующие критерии их признания (п. 9 стандарта «Резервы»):

• у учреждения есть обязанность, сформированная в результате произошедших фактов хозяйственной жизни;
• для исполнения сформированной обязанности необходимо будет выбытие активов;
• размер обязанности может быть обоснованно оценен и подтвержден расчетно или документально;
• от действий учреждения не зависят момент предъявления требования об исполнении обязательства и его размер.

Также стоит обратить внимание, что существуют резервы, которые определены отдельными НПА:

• резерв под снижение стоимости материальных запасов (регулируется СГС «Запасы», утвержден приказом Минфина РФ от 07.12.2018 №256н, действует с 01.01.2020);

  Например, учреждение бюджетной сферы реализует товары, которые с течением времени утратили свои первоначальные свойства полностью либо частично, или рыночные цены на аналогичные товары снизились. Реализация товара происходит по цене ниже балансовой стоимости или безвозмездно.

• резерв по сомнительным долгам (регулируется СГС «Доходы», утвержден приказом Минфина РФ от 27.02.2018 №32н, действует с 01.01.2019);
• резерв на оплату отпуска сотрудников в будущем периоде (в 2020 г. — Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 №157н; начиная с 01.01.2021 — СГС «Выплаты персоналу», утвержден приказом Минфина РФ от 15.11.2019 №184н).

  Например, учреждение создает резерв в текущем году для использования в будущем, который служит для выплат накапливаемых отпусков, компенсаций за неиспользованные отпуска, взносов во внебюджетные фонды.

Учреждение вправе вносить изменения или списывать суммы резервов на текущую дату, на дату составления отчетности или реорганизации. Изменение сумм производится на основе инвентаризации, утвержденной учетной политикой.

Стоит обратить внимание на то, что произвести расходы из сформированного резерва в учете можно только на те цели и обязательства, для которых он и был сформирован. Полное или частичное списание резервов осуществляется при признании расходов и (или) при признании кредиторской задолженности по выполнению обязательства, по которому резерв был создан (п. 28 СГС «Резерв»).

Резерв, в случае если он не был израсходован в текущем году, переносится на следующий год с учетом статьи расходов.

Учетная политика

Например, учреждение принимает решение о формировании резерва предстоящих расходов. В данном случае важно, чтобы данное решение было зафиксировано в учетной политике учреждения. В учетной политике необходимо определить:

• виды резервов, которые будут создаваться в учете;
• дату создания резерва;
• периодичность резерва;
• порядок формирования резерва.

Бухгалтерские проводки

В бухгалтерском учете государственного учреждения для учета резервов используется счет 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» (пункте 302.1 Инструкции №157н).

Пример отражения бухгалтерских операций по резервам в государственном учреждении:

Формирование резерва:

Дт 0 401 20 200 (0 109 00 000) – Кт 0 401 60 000

Изменена сумма резерва при проведении инвентаризации/ переоценке:

Дт 0 401 20 200 (0 109 00 000) – Кт 0 401 60 000 (метод «красное сторно»)

Начисление расчетов по обязательствам за счет сумм резервов:

Дт 0 401 60 000 – Кт 0 302 00 73Х (0 303 00 73Х)

Отражение в «1С»

Для ведения аналитического учета по видам резервов в типовом решении «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8», ред. 2, предназначен справочник «Резервы и оценочные обязательства» («Справочники» — «Резервы и оценочные обязательства»).

Изначально содержание справочника «Резервы и оценочные обязательства» не заполнено. Пользователь самостоятельно заполняет справочник данными по резервам предстоящих расходов в соответствии с учетной политикой учреждения.

Данный справочник используется в качестве аналитического показателя учета счета 0 401 60 000.

Отражение операций по учету, изменению и списанию резервов используется документ «Операция (бухгалтерская)».

Для отражения резервов по отпускам сотрудников следует использовать специальный документ «Начисление резервов по отпускам» из раздела «Учет и отчетность».

В табличной части документа необходимо заполнить вкладку «Оценочные обязательства» в части детализации начислений. На вкладке «Бухгалтерская операция» выбрать вид резерва.

Документ формирует печатную форму бухгалтерской справки (ф. 0504833).

С 2020 года учитывайте резервы предстоящих расходов по новому стандарту. В рекомендации – все виды необходимых резервов, разъяснения с примерами, как их рассчитать, и проводки для всех типов учреждений.

Когда создавать резервы предстоящих расходов

Резерв создавайте, если учреждение будет обязано произвести расходы, эту обязанность можно оценить, но срок ее исполнения и время, когда надо будет платить, неопределенны (п. 6, 9 СГС «Резервы»). 

Сроки и порядок создания резерва установите в учетной политике. Учтите особенности деятельности учреждения. Определите, какие резервы необходимы, как их оценивать, когда отражать в учете, какую аналитику счета 401.60 будете применять.

Формировать резервы можно по любому источнику финансирования: 1, 2, 4, 5, 7. Если решили создать резерв по КФО 5, остаток по неиспользованной сумме резерва надо будет вернуть в бюджет. Исключение – если учредитель примет решение оставить средства на следующий год для тех же целей. 

Учреждение вправе создавать резервы:

• по претензиям, искам;
• гарантийному ремонту;
• убыточным договорным обязательствам;
• на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации;
• на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы;
• реструктуризации;
• на оплату отпусков;
• по сомнительным долгам;
• под снижение стоимости запасов.

Такие виды резервов перечислены в пункте 6 СГС «Резервы», пункте 11 СГС «Доходы», пункте 32 СГС «Запасы», пункте 302.1 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, письме Минфина от 20.05.2015 № 02-07-07/28998. Порядок учета резервов – в пунктах 6, 302.1 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, письмах Минфина от 14.01.2016 № 02-07-10/604, от 31.10.2014 № 02-07-10/55586.

Резерв по претензиям, искам1

Рассчитайте резерв по претензиям и искам, если получили претензию, по которой не будет судебного разбирательства, либо исковое требование, по которому будет судебное урегулирование. Также резерв рассчитайте в случае, если получили исполнительный документ, из которого неясно, кому платить и по какому КБК. Например, в учреждение поступил иск на уплата штрафа, а реквизитов для его перечисления нет.

Такие правила – в пункте 11 СГС «Резервы», разделе 2, пункте 4.1 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716. Дополнительные разъяснения дает Минфин в письмах от 19.10.2018 № 02-07-10/75145, от 13.10.2017 № 02-06-10/67177, от 22.04.2016 № 02-06-10/23392.

Пример: как рассчитать резерв по претензионным требованиям и искам

Учреждение «Альфа» просрочило оплату по контракту с ООО «Мастер». ООО обратилось в суд. Судебное заседание состоится в 2020 году. В 2019 году юрист учреждения с высокой степенью вероятности оценил, что судебное решение будет не в пользу учреждения. Бухгалтер «Альфы» рассчитал, что выплата ООО «Мастер» составит:

• 1700 руб. – пени;
• 200 руб. – судебные издержки ООО «Мастер».

Бухгалтер рассчитал величину данного резерва по претензионным требованиям и искам на 2020 год: 1700 руб. + 200 руб. = 1900 руб.

Учет резерва по претензиям и искам ведите на счете 401.60 «Резервы предстоящих расходов». Используйте отдельный код аналитики, например, счет 401.62. Закрепите в учетной политике, что этот счет используется для резерва по претензиям и искам.

Резерв примите к учету в полной сумме претензионных требований и исков с учетом экспертного мнения. В случае досудебного урегулирования отразите резерв на дату получения претензионного требования. Если досудебного урегулирования не будет – на дату уведомления о принятии иска.  Об этом – в пункте 11 СГС «Резервы».

По претензиями и искам, которые предъявлены к публично-правовому образованию и подлежат удовлетворению за счет казны, резерв признайте в бухучете в двух случаях:

• предполагается досудебное урегулирование предъявленных требований;
• есть основания для обжалования судебного акта.

Если эти условия не выполняются, в бухучете отразите обязательство по судебному акту — исполнительному документу. Резерв в бухучете не признавайте. Об этом сказано в пункте 12 СГС «Резервы».

Проводки, как учесть резерв по претензиям и искам, зависят от типа учреждения.

В учете казенных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 124.1–124.2, 141.2 Инструкции № 162н.

В учете бюджетных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 160.1, 167 Инструкции № 174н.

В учете автономных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 189, 196 Инструкции № 183н.

Резерв по гарантийному ремонту1

Порядок, как рассчитать резерв по гарантийному ремонту, установите в учетной политике. Резерв создавайте, если учреждение реализует товары, работы, услуги, на которые предоставляет гарантию на ремонт или текущее обслуживание. При этом в договоре с заказчиком должно быть указано условие об этом и случаи, когда ремонт оказывать. Резерв рассчитайте на дату, когда передаете работы, услуги, товары покупателю.

Такие правила – в пунктах 10, 21 СГС «Резервы», разделах 2, 4.3 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

Пример: как рассчитать резерв по гарантийному ремонту

Учебная мастерская бюджетного учреждения «Альфа» в течение четырех лет производит мебель (парты, стулья). Гарантия на готовую продукцию – шесть месяцев.

В учетной политике бухгалтер установил, что расчет резерва по гарантийному ремонту производится на дату реализации мебели. Величина резерва зависит от коэффициента предельного размера резерва и выручки за тот период, в котором произведен расход.

30 ноября 2020 года учреждение заключило договор с бюджетным учреждением «ДЮСШ» на поставку мебели в сумме 110 000 руб. Бухгалтер рассчитал коэффициент предельного размера резерва. Этот показатель определяет качество производимой продукции и влияет на величину резерва.

Для расчета бухгалтер взял сумму выручки от реализации продукции и сумму расхода на гарантийный ремонт за последние три года, предшествующие дате реализации товара:

Коэффициент предельного размера резерва составил 0,076. Чтобы сформировать резерв в IV квартале 2020 года, бухгалтер взял выручку от реализации мебели за IV квартал 2020 года – 110 000 руб.

Величина резерва по гарантийному ремонту составит 8360 руб. (110 000 руб. × 0,076).

Учет сумм резерва по гарантийному ремонту ведите на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, 401.63. Проводки, как создать и использовать резервы, зависят от типа учреждения.

В учете казенных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 124.1–124.2, 141.2 Инструкции № 162н.

В учете бюджетных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 160.1, 167 Инструкции № 174н.

В учете автономных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 189, 196 Инструкции № 183н.

Резерв по убыточным договорным обязательствам1

Резерв по убыточным договорным обязательствам рассчитайте как разницу между затратами на выполнение договора и поступлениями от него. Основание для расчета – финансово-экономическое обоснование об убыточности дальнейшего исполнения договора, когда затраты на его исполнение превышают доход по этому договору. 

Резерв рассчитывайте, только если условия исполнения договора изменились по не зависящим от учреждения причинам. По договорам, которые учреждение может расторгнуть в одностороннем порядке без штрафов, резерв по убыточным договорным обязательствам не создавайте. Такие правила – в пункте 14 СГС «Резервы», разделе 2, пункте 4.4 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

Пример: как рассчитать резерв по убыточным договорным обязательствам

Учреждение заключило договор на поставку производимой продукции. Специалисты учреждения оценили, что производство продукции обойдется в 450 000 руб. Цена договора установлена в размере 500 000 руб.

В процессе производства продукции цены на материалы выросли, расходы на производство продукции составят 550 000 руб. Штраф за досрочное расторжение договора составляет 80 000 руб.

Учреждение признает договор заведомо убыточным, так как расходы по нему превышают предполагаемый доход, а для того, чтобы его расторгнуть, придется заплатить штраф.

Бухгалтер рассчитал сумму резерва:

500 000 руб.  – 550 000 руб. = 50 000 руб.

Резерв признают в меньшей сумме убытка. Поэтому бухгалтер принял к учету резерв в сумме 50 000 руб.

Учет сумм резерва по убыточным договорным обязательствам ведите на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, 401.64. Проводки, как создать и использовать резервы, зависят от типа учреждения.

В учете казенных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 124.1–124.2, 141.2 Инструкции № 162н.

В учете бюджетных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 160.1, 167 Инструкции № 174н.

В учете автономных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 189, 196 Инструкции № 183н.

Резерв на демонтаж основных средств 1

Резерв на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации рассчитывайте, если выполнены два условия. Первое — учреждение заплатит за разборку и утилизацию основного средства. Второе — участок, где был расположен объект, надо будет восстановить, например, убрать мусор, посадить траву.

Резерв рассчитайте на дату принятия к учету объекта основных средств, по которому планируете затраты. Основание, чтобы рассчитать резерв: обязанность по демонтажу прописана в договоре.

Например, при выводе объекта основных средств из эксплуатации учреждение обязано демонтировать его и восстановить участок, на котором был расположен этот объект. Такие правила – в пункте 15 СГС «Резервы», разделе 2 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

Пример: как рассчитать резерв на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации

Учреждение проводит военные сборы. Для этого оно строит летние домики на территории санатория. Ввод в эксплуатацию и принятие к учету – 1 июня. В условиях договора прописано, что по окончании проведения сборов домики надо снести, а территорию озеленить. Стоимость таких работ составит 200 000 руб., что подтверждено заключением эксперта. 

1 июня бухгалтер принял к учету объекты и рассчитывает резерв в сумме планируемых расходов по демонтажу и восстановлению участка – 200 000 руб. 

Учет сумм резерва по демонтажу и выводу основных средств из эксплуатации ведите на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, 401.65. Одновременно с резервом примите к учету в составе нефинансовых активов будущие расходы на демонтаж и вывод ОС из эксплуатации. Проводки, как создать и использовать резервы, зависят от типа учреждения.

В учете казенных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 124.1–124.2, 141.2 Инструкции № 162н.

В учете бюджетных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 160.1, 167 Инструкции № 174н.

В учете автономных учреждений: 

Проводки содержатся в пунктах 189, 196 Инструкции № 183н.

Резерв на оплату обязательств, по которым нет  документов1

Резерв по неполученным документам рассчитывайте по переходящим оплатам. Используйте договоры, контракты и другие документы, по которым проводите расходы в следующем периоде: месяце, квартале, году. Сроки, когда создавать резерв, закрепите в учетной политике.

Такой резерв актуален, если услуги оказаны последней датой текущего месяца, а оплачиваете их в следующем. Например, можно рассчитывать его поквартально, чтобы избежать образования событий после отчетной даты во время сдачи бухгалтерской отчетности. Такие правила – в пункте 302.1 Инструкции к Единому плану счетов № 157н и письме Минфина от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.

Пример: как рассчитать резерв на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы

По договору между «Альфой» и ООО «Интерсвязь» оплата за услуги интернета производится 2-го числа каждого месяца в сумме 2500 руб. за счет средств от приносящей доход деятельности.

В учетной политике главный бухгалтер прописал, что резерв на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы, формируется поквартально.

Фактически оказанные услуги за декабрь 2019 года составили 2550 руб., счет за оказанные услуги в декабре 2019 года поступит в январе 2020 года. Бухгалтер начислил резерв на оплату обязательств в сумме фактически оказанных услуг. Деньги для оплаты услуг в 2020 году на лицевом счете учреждения остались.

Кредиторку на счете 302.21 бухгалтер начислит после получения документов – в 2020 году. Поэтому в бухгалтерской отчетности кредиторская задолженность не отражена.​​​​​​

Учет резерва ведите на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, на счете 401.66. Проводки по учету резерва по неполученным документам зависят от типа учреждения и от вида расхода. Например, если рассчитываете резерв по услугам связи, отразите его сумму в дебете счета 401.21, если по транспортным расходам – 401.22. Смотрите проводки для:

• казенных учреждений;
• бюджетных учреждений;
• автономных учреждений. 

Резерв по реструктуризации1

Резерв по реструктуризации рассчитывайте, если учреждение меняет деятельность либо ликвидируется. Основание расчета резерва – план реструктуризации деятельности со сроками реструктуризации не менее четырех лет начиная с года, за который была сформирована последняя бухгалтерская отчетность.

Резерв рассчитывайте в сумме расходов на реализацию мероприятий по реструктуризации. При этом расходы на текущую деятельность в расчет не включайте. Например, не включайте затраты на маркетинг, административные расходы, зарплату сотрудников, которые будут работать в обычном порядке. Такие правила – в пункте 13 СГС «Резервы», разделе 2, пункте 4.2 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

Определите, сколько денежных средств понадобится, чтобы провести мероприятия по реструктуризации. Например, выплата выходного пособия при сокращении штата, расходы на переезд, компенсация среднего заработка уволенным в течение двух месяцев по сокращению. Смотрите, как рассчитать выходное пособие, средний заработок на период трудоустройства и компенсацию при увольнении. 

Пример: как рассчитать резерв на реструктуризацию 

Учредитель принял решение изменить тип своего подведомственного учреждения с бюджетного на автономный. В плане реструктуризации установлены сроки перехода – 3 месяца. Бухгалтер подведомственного  учреждения рассчитал планируемые выплаты:

• по выходному пособию, включая компенсацию отпуска при увольнении, – в размере 1 800 000 руб.;
• средний заработок на период трудоустройства – 350 000 руб.;
• оплата за интернет – в размере 1500 руб. 

Других расходов учреждение не понесет.  Бухгалтер подведомственного учреждения рассчитал резерв на реструктуризацию:

1 800 000 руб. + 350 000 руб. + 1500 руб. = 2 151 500 руб. 

Бухгалтер отразил резерв в учете по видам выплат.

Учет резерва ведите на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, счет 401.67. К учету принимайте на наиболее раннюю из дат: на дату объявления о реструктуризации либо  дату начала реализации мероприятий по реструктуризации. 

Проводки, как учесть резерв по реструктуризации, зависят от типа учреждения и от вида выплаты: зарплата, страховые взносы, другие расходы. Смотрите проводки для:

• казенных учреждений;
• бюджетных учреждений;
• автономных учреждений. 

Резерв по отпускам1

Резервы на оплату отпусков создавайте обязательно. Для расчета используйте одну из трех методик: по учреждению в целом, по категориям персонала, отдельно по каждому сотруднику. Это следует из письма Минфина от 20.05.2015 № 02-07-07/28998. Порядок учета установлен в пунктах 302.1, 308 Инструкции к Единому плану счетов № 157н. С 2021 года резерв на оплату отпусков будет регулироваться СГС «Выплаты персоналу».  Подробнее читайте, как рассчитать и отразить резерв на оплату отпусков. 

Резерв по сомнительным долгам 1

Резерв по сомнительным долгам рассчитайте в случае, если в учреждении числится сомнительная дебиторская задолженность. Смотрите, как признать дебиторскую задолженность сомнительной. Резерв создайте на сумму, которую учтете на забалансовом счете 04. Дополнительно на балансовых счетах отражать резерв не нужно. Читайте подробнее, как вести учет на забалансовом счете 04. 

Правила расчета резерва установлены в пункте 11 СГС «Доходы». Смотрите подробнее, как отразить  резерв по сомнительным долгам.

Резерв под снижение стоимости запасов1

Резерв под снижение стоимости создавайте, если используете счета «Товары» и «Готовая продукция, биологическая продукция». Рассчитывайте резерв как разницу между ценой продажи и балансовой стоимостью материальных запасов. Главное условие для расчета – балансовая стоимость запасов выше нормативно-плановой стоимости и относится на финансовый результат текущего периода. 

Правила расчета резерва установлены  в пункте 32 СГС «Запасы», пункте 5 Методических рекомендаций, которые довел Минфин письмом от 01.08.2019 № 02-07-07/58075. Смотрите подробнее, как учитывать и рассчитывать резерв под снижение стоимости запасов.

Иртаева Е.П.